Як при визначенні об’єкта оподаткування податком на прибуток відображаються операції з позички нерухомого майна, оренди та вартість послуг за користування об’єктом сервітуту?

1. Як при визначенні об’єкта оподаткування податком на прибуток відображаються операції з позички нерухомого майна, оренди та  вартість послуг за користування об’єктом сервітуту?

Відносини за договором позички регулюються главою 60 Цивільного кодексу України від 16.01.2003 року №435-IV (далі – Цивільний кодекс).

Пунктом 1 ст.827 Цивільного кодексу встановлено, що за договором позички одна сторона (позичкодавець) безоплатно передає або зобов'язується передати другій стороні (користувачеві) річ для користування протягом встановленого строку.

Згідно п.1 ст. 833 Цивільного кодексу, користувач несе звичайні витрати щодо підтримання належного стану речі, переданої йому в користування.

За своєю сутністю договір позички є близьким до договору найму (оренди) майна, але основна відмінність між ними полягає в тому, що договір найму (оренди), на відміну від договору позички, є оплатним. Згідно ч. 1 ст.759 Цивільного кодексу за договором найму (оренди) наймодавець передає або зобов'язується передати наймачеві майно у користування за плату на певний строк.

Спорідненість зазначених договорів прямо визначена частиною третьою ст. 827 Цивільного кодексу у вигляді посилання на главу 58 ,,Найм”.

З метою бухгалтерського обліку до операцій позички можуть бути застосовані правила, передбачені для операцій операційної оренди.

Методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про оренду необоротних активів та її розкриття у фінансовій звітності регулюються нормами Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 14 ,,Оренда” (далі - П(С)БО 14), затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.07.2000 № 181, та Методичними рекомендаціями з бухгалтерського обліку основних засобів, затвердженими наказом Міністерства фінансів України від 30.09.2003 № 561 (далі - Методичні рекомендації № 561).

Об’єкт операційної оренди відображається орендарем на позабалансовому рахунку бухгалтерського обліку за вартістю, указаною в угоді про оренду (абзац перший п. 8 П(С)БО 14, п. 20 Методичних рекомендацій № 561).

Плата за користування об’єктом операційної оренди визнається в орендаря витратами згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 16 ,,Витрати” на прямолінійній основі протягом строку оренди або з урахуванням способу одержання економічних вигод, пов'язаних із використанням об'єкта операційної оренди (п. 9 П(С)БО № 14).

Дохід від операційної оренди визнається в орендодавця іншим операційним доходом відповідного звітного періоду на прямолінійній основі протягом строку оренди або з урахуванням способу одержання економічних вигід, пов’язаних з використанням об'єкта операційної оренди (п. 17 П(С)БО 14).

При цьому, витрати орендодавця з укладення угоди про операційну оренду (юридичні послуги, комісійні винагороди) визнаються іншими операційними витратами того звітного періоду, у якому вони мали місце (п.18 П(С)БО 14). Інші витрати орендодавця, пов'язані з отриманим доходом від операційної оренди, також слід визнавати іншими операційними витратами.

Відповідно до ч. 1 ст.401 Цивільного кодексу сервітут – це право користування чужим майном. Сервітут визначає обсяг прав щодо користування особою чужим майном. Особа, яка користується сервітутом, зобов’язана вносити плату за користування майном, якщо інше не встановлено договором, законом, заповітом або рішенням суду. Сервітут не підлягає відчуженню та не позбавляє власника майна, щодо якого він встановлений, права володіння, користування та розпоряджання цим майном.

Пунктом 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 ,,Дохід”, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 року № 290 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 14.12.1999 року за № 860/4153 (далі – П(С)БО №15), визначено, що дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов'язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Порядок розрахунку об’єкта оподаткування з податку на прибуток викладено в ст.134 Податкового кодексу, згідно якої оподатковується прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень розділу III Податкового кодексу.

Статтями 138, 139, 140, 141 та підрозділом 4 розділу XX ,,Перехідні положення” Податкового кодексу визначено порядок розрахунку різниць, якими обумовлено збільшення або зменшення фінансового результату до оподаткування та встановлено виключний перелік підстав для коригування.

Нормами Податкового кодексу не передбачено коригування фінансового результату до оподаткування для операцій позички нерухомого майна, оренди та на вартість послуг за користування об’єктом сервітуту. Такі операції враховуються для цілей визначення об’єкта оподаткування податком на прибуток при розрахунку фінансового результату до оподаткування відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.